In quale esercizio contabilizzare la sopravvenienza attiva derivante dallo stralcio di aggi, sanzioni ed interessi?
Sono determinanti sia il noto principio della prudenza, sia la lettera della norma, che in caso di omesso pagamento di una rata non prevede la riscossione coattiva, bensì la decadenza dai benefici, con reviviscenza delle cartelle originariamente rottamate.
In un periodo nel quale si ricomincia a parlare di rottamazione delle cartelle esattoriali, ritorniamo su quella in corso, nota come “rottamazione quater”, per riprendere un concetto che è stato affrontato più volte ma a parere di chi scrive in maniera errata.
Il tema è quello dell’esercizio in cui contabilizzare la sopravvenienza attiva derivante dallo stralcio di aggi, sanzioni e interessi, contenute nelle cartelle originali.
Il dubbio che si è posto è se tale sopravvenienza vada rilevata al momento dell’adesione oppure al momento dell’effettiva conclusione del pagamento.
In dottrina è prevalsa la tesi in base alla quale essa possa rilevarsi già al momento dell’adesione.
In verità questa tesi non appare corretta per due motivi, tra loro tra l’altro coordinati.
Il primo, civilistico, è quello del principio della prudenza; l’articolo 2423 bis comma 1 n. 2) del codice civile dispone che nella redazione del bilancio deve essere osservato, tra gli altri, il principio per il quale si possono indicare esclusivamente gli utili realizzati alla data di chiusura dell’esercizio; pertanto i proventi non realizzati alla data di chiusura dell’esercizio non possono essere contabilizzati.
Si tratta quindi di verificare se tale requisito possa ritenersi soddisfatto alla data dell’adesione; in questo, soccorre la considerazione che facciamo nel secondo punto, qui di seguito.
Il provento (sopravvenienza attiva) può ritenersi realizzato se ed in quanto acquisito, ossia quando la rottamazione si perfeziona.
Andando a leggere la norma, si nota come in caso di omesso pagamento di una rata, essa faccia discendere la decadenza dell’intera rottamazione, sì che le cartelle rottamate ritornano, per così dire, “in vita”.
Più precisamente, il comma 344 dell’articolo 1 della Legge 197/22 (in maniera assolutamente identica a quanto previsto nella rottamazione c.d. ter, all’ articolo 3 comma 14 del DL 119/18), espressamente dispone: In caso di mancato ovvero di insufficiente o tardivo versamento, superiore a cinque giorni, dell’unica rata ovvero di una di quelle in cui è stato dilazionato il pagamento delle somme di cui al comma 232, la definizione non produce effetti e riprendono a decorrere i termini di prescrizione e di decadenza per il recupero dei carichi oggetto di dichiarazione. In tal caso, relativamente ai debiti per i quali la definizione non ha prodotto effetti, i versamenti effettuati sono acquisiti a titolo di acconto dell’importo complessivamente dovuto a seguito dell’affidamento del carico e non determinano l’estinzione del debito residuo, di cui l’agente della riscossione prosegue l’attività di recupero.
Diverso sarebbe stato, ai fini della realizzazione della sopravvenienza, il caso in cui la norma avesse disposto che in caso di mancato pagamento delle rate si sarebbe applicata la riscossione forzata di ciascuna rata omessa. In tale circostanza, infatti, si sarebbe sicuramente potuto affermare che il beneficio della rottamazione si acquisisse in maniera definitiva al momento dell’adesione.
Poiché invece, appunto, il mancato pagamento di una rata fa decadere l’intera rottamazione con gli annessi benefici, non è possibile affermare che la sopravvivenza attiva possa essere contabilizzata nell’esercizio della adesione e non in quello della ultimazione del pagamento.
Pertanto, nei bilanci delle società che hanno aderito alla rottamazione, lo storno delle poste “condonate” (aggio, sanzioni ed interessi) potrà essere legittimamente rilevato (tramite la sopravvenienza) solo al pagamento dell’ultima rata.
È questa, a nostro parere, l’unica conclusione coerente con il testo di legge.
Illustriamo adesso la questione dal punto di vista contabile.
Prima della rateizzazione, l’impresa ovviamente si trova in bilancio i debiti da cartella esattoriale, comprensivi di aggi, interessi e sanzioni.
Al momento dell’accettazione della rottamazione, per quanto espressamente affermato dalla norma, la prima modifica da effettuare sarà quella di stornare tali voci di debito a un fondo (rischi), in quanto vengono a mancare il requisito della data di manifestazione e di scadenza, tipiche dei debiti.
La data di manifestazione e quella di scadenza (certe fino alla accettazione della rottamazione) infatti diventano dipendenti da eventi futuri, ossia dalla puntualità nel pagamento delle singole rate da rottamazione.
Pertanto, occorrerà rilevare
D Debiti tributari
A Fondo rischi per imposte
Al momento del pagamento delle singole rate, i versamenti andranno contabilizzati in una apposita voce accesa ai crediti (una sorta di acconti),
D Rottamazione c/acconti
A Banca c/c
Nel bilancio di esercizio, le poste “Rottamazione c/acconti” e “Fondo rischi per imposte” potranno essere esposti in compensazione, posto che, come disposto dalla norma, in caso di decadenza quanto versato andrà scomputato dagli importi originari delle cartelle, sicché il Fondo Rischi andrà esposto al netto di quanto già pagato. Naturalmente, in contabilità non occorrerà effettuare tale compensazione.
Al pagamento dell’ultima rata, la rottamazione sarà perfezionata, e la relativa insussistenza attiva potrà dirsi realizzata.
Il Fondo rischi potrà dunque essere chiuso, in contropartita della voce “Rottamazione c/acconti” e per la differenza alla Insussistenza attiva.
La scrittura contabile sarà quindi la seguente.
D Fondo rischi per imposte
A Rottamazione c/acconti
A Insussistenza attiva (o Sopravvenienza attiva)
a cura di Danilo Sciuto
per il Centro Studi Deotto Lovecchio & Partners